CIRCULAR DE INFORMACIÓN FISCAL

NOVEDADES LEGISLATIVAS Y RECOMENDACIONES PARA EL CIERRE DEL EJERCICIO 2.OOO.

1.- INTRODUCCIÓN.

En las últimas semanas se han promulgado diversas normas con incidencia en el ámbito tributario. Además de la aprobación de diversos modelos tributarios, se ha publicado el Real Decreto Ley 10/2000 de medidas de apoyo al sector agrario, pesquero y del transporte, el RD 3422/2000 por el que se modifica el Reglamento del IVA y otras normas tributarias, y la Ley 6/2000 que recoge la normativa procedente del RDL 3/2000 que ya fue analizado en el mes de junio aunque incorpora ciertas novedades. Por otro lado, se analiza la Resolución 1/2000 de la Dirección General de Tributos relativa a la deducción previa de las cuotas de IVA soportadas antes del comienzo de la actividad.

En un segundo apartado, y atendiendo a las fechas en las que nos encontramos, se analizan las principales cuestiones que pueden afectar al IRPF del 2.000 y que pueden permitir minorar la cuota de este impuesto.

2.1 Aprobación de modelos tributarios.

En las últimas semanas se han aprobado diversas Ordenes Ministeriales que han modificado ciertos modelos tributarios que vienen siendo de aplicación en estos momentos.

2.1.1 Orden de 22 de noviembre de 2000.

Se modifica el modelo 187, (declaración informativa de acciones o participaciones representativas del capital social o del patrimonio de las instituciones de inversión colectiva y del resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta en relación a las ganancias patrimoniales obtenidas como consecuencia de las transmisiones o reembolsos de esas participaciones o acciones) para adaptarlo a las modificaciones del RDL 3/2000, de 23 de junio .

2.1.2 Orden de 24 de noviembre de 2000.

Se aprueba el modelo 430,Impuesto sobre las Primas de Seguros en Euros.

2.1.3 Orden de 24 de noviembre de 2000.

Se aprueba el nuevo modelo 347 de operaciones con terceras personas. Las principales novedades son las siguientes:

• Se modifican las condiciones y diseños de los soportes informáticos para equipararlos a los de otro tipo de declaraciones informativas.

• Si el soporte colectivo contiene obligados tributarios adscritos a la Unidad Central de Grandes Empresas o a las Unidades Regionales de Gestión de Grandes Empresas, el mencionado soporte sólo podrá contener declarantes adscritos a las mencionadas unidades.

• Por razones de seguridad, los soportes legibles directamente por ordenador no se devolverán, salvo que se solicite expresamente.

• Se aprueba el modelo 347 en euros.

• Se aprueba la presentación telemática del modelo, si bien se exceptúan de este tipo de presentación tres supuestos distintos:

• Cuando el número de registros a transmitir sea superior a 1.000.

• Cuando la presentación sea colectiva, según lo previsto en la presente Orden.

• Cuando haya transcurrido más de un año desde el inicio del plazo de presentación.

• El nuevo modelo 347 se utilizará para presentar las declaraciones cuya plazo de presentación comience en el mes de marzo de 2001.

2.1.4 Orden de 7 de diciembre de 2000.

Se aprueba el modelo 193 simplificado, en pesetas y en euros, de resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre determinados rendimientos del capital mobiliario del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y sobre determinadas rentas del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

Se crea este nuevo modelo simplificado que coexiste con el tradicional modelo 193.

Los modelos 193 simplificados, en pesetas y en euros, podrán ser utilizados por aquellos obligados a presentar los modelos 193, en pesetas y en euros, aprobados por la Orden de 18 de noviembre de 1999, salvo que concurran cualesquiera de las circunstancias que la propia orden menciona, en cuyo caso será obligatoria la utilización de los modelos 193 aprobados por la precitada Orden.

Los modelos aprobados por esta Orden podrán ser objeto de utilización por primera vez, por los obligados tributarios, para realizar el resumen anual de las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a 2000.

2.1.5 Orden de 20 de noviembre de 2.000.

Se aprueban los modelos 115, en pesetas y en euros, de declaración-documento de ingreso, los modelos 180, en pesetas y en euros, del resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre determinadas rentas o rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, correspondiente a establecimientos permanentes, así como los diseños físicos y lógicos para la sustitución de las hojas interiores del citado modelo 180 por soportes directamente legibles por ordenador y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación telemática.

En cuanto al modelo 180:

• Se modifican las condiciones y diseños de los soportes informáticos para equipararlos a los de otro tipo de declaraciones informativas.

• Si el soporte colectivo contiene obligados tributarios adscritos a la Unidad Central de Grandes Empresas o a las Unidades Regionales de Gestión de Grandes Empresas, el mencionado soporte sólo podrá contener declarantes adscritos a las mencionadas unidades.

• Por razones de seguridad, los soportes legibles directamente por ordenador no se devolverán, salvo que se solicite expresamente.

• Se aprueba el modelo 180 en euros.

• Se aprueba la presentación telemática del modelo, si bien se exceptúa de este tipo de presentación tres supuestos distintos:

• Cuando el número de registros a transmitir sea superior a 1.000.

• Cuando la presentación sea colectiva, según lo previsto en la presente Orden.

• Cuando haya transcurrido más de un año desde el inicio del plazo de presentación.

En cuanto al modelo 115 las novedades más relevantes son la posibilidad de presentación telemática y la aprobación del modelo en euros.

2.2 Medidas fiscales.

2.2.1 Medidas urgentes de apoyo a los sectores agrario, pesquero y del transporte.

1.- Medidas de apoyo al sector agrario

Se permite a las cooperativas agrarias el suministro de gasóleo B a terceros no socios sin que ello determine la pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida.

Se aumenta la compensación a tanto alzado a la que tienen derecho los obligados tributarios que se encuentran incluidos en el Régimen Especial de Agricultura, Ganadería y Pesca. El porcentaje anterior era del 5% y a partir de la entrada en vigor del Real Decreto Ley 10/2000 el porcentaje aplicable será el siguiente:

1.º El 8 por 100, en las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones agrícolas o forestales y en los servicios de carácter accesorio de dichas explotaciones.

2.º El 7 por 100, en las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones ganaderas o pesqueras y en los servicios de carácter accesorio de dichas explotaciones.

La Resolución de la Dirección General de Tributos de 7 de noviembre de 2000 ha establecido que los nuevos porcentajes se aplicarán a:

1. Las entregas, a otros empresarios y profesionales, de productos naturales de la campaña vigente al 7 de octubre de 2000, realizadas antes de la citada fecha por los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido acogidos al Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca, siempre que, a la entrada en vigor del citado Real Decreto ley, estuviesen pendientes de documentación por no haber concluido las operaciones relativas a la recepción, transformación y gestión de la referida campaña.
2. Las entregas de productos naturales correspondientes a la citada campaña que se realicen de forma fraccionada a lo largo del tiempo y cuyo período de recepción por el adquirente, en el desarrollo de aquélla, finalice con posterioridad al 6 de octubre de 2000.

En las entregas a las Cooperativas Agrarias de productos naturales en depósito o comisión de venta, efectuadas por sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido acogidos al Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca para que aquellas efectúen en nombre propio su venta a terceros, se aplicará el porcentaje de compensación vigente en el momento de la referida venta

2.-Medidas de apoyo al sector del transporte.

Se crea una nueva deducción en el Impuesto sobre Sociedades que responde a los siguientes parámetros:

"Las inversiones en sistemas de navegación y localización de vehículos vía satélite que se incorporen a vehículos industriales o comerciales de transporte por carretera darán derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra del 10 por 100 del importe de dichas inversiones.

Las inversiones en plataformas de accesos para personas discapacitadas o en anclajes de fijación de sillas de ruedas, que se incorporen a vehículos de transporte público de viajeros por carretera, darán derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra del 10 por 100 del importe de dichas inversiones

La parte de la inversión financiada con subvenciones no dará derecho a deducción."

Por otro lado, y con carácter general para todo tipo de inversiones, se reduce el plazo de permanencia de los bienes muebles en los que se materializa la inversión que da derecho a deducción. El plazo anterior era de cinco años y ahora se reduce a tres años. El plazo de los inmuebles se mantiene como hasta la fecha.

Ambas medidas fiscales comienzan a aplicarse a partir de los ejercicios impositivos que comiencen después de 7 de octubre de 2000. Por lo común, serán de aplicación a partir de uno de enero de 2001 para la mayoría de las compañías en que el ejercicio fiscal coincide con el año natural.

Por último, y para los transportistas personas físicas se recoge una nueva exención en el IRPF: no tributará por este impuesto la percepción de las ayudas al abandono de la actividad de transporte por carretera satisfechas por el Ministerio de Fomento a transportistas que cumplan los requisitos establecidos en la normativa reguladora de la concesión de dichas ayudas. Esta exención se aplica, también, a las ayudas percibidas a partir de uno de enero de 2000.

2.2.2 Ley 6/2000, de medidas fiscales urgentes de estímulo al ahorro familiar y a la pequeña y mediana empresa.

Esta ley, aprobada en el B.O.E. del pasado 14 de diciembre, recoge las medidas fiscales aprobadas en el Real Decreto Ley 3/2000, de 23 de junio, que ya fue objeto de circular informativa en su momento. Existen, sin embargo, ciertas novedades en relación al RDL 3/2000. Algunas de ellas son meras modificaciones de estilo que no analizaremos en esta circular. Sin embargo, se han publicado disposiciones totalmente novedosas con relación a la norma originaria. Éstas serán las que estudiamos seguidamente:

1.- Medidas fiscales y de otro orden con relación a la innovación tecnológica.

Las subvenciones percibidas con la finalidad de financiar gastos de realización de actividades de investigación, desarrollo o innovación tecnológica no se tomarán en cuenta a efectos del cálculo de la prorrata en el Impuesto sobre el Valor Añadido o en el IGIC. Esta disposición se aplica a las subvenciones que se perciban a partir del día 14 de diciembre de 2000, con independencia de la fecha de la concesión.

Se crea una línea de apoyo a la capitalización de empresas de base tecnológica. Su regulación se encuentra en la Disposición Adicional Segunda de la Ley 6/2000 que analizamos.

2. Medidas relativas a los planes de pensiones y a las operaciones de seguro.

Se amplía el espectro de sujetos que pueden efectuar aportaciones a minusválidos. Se mencionan expresamente el cónyuge del minusválido, así como aquellos que les tuviesen a su cargo en régimen de tutela o acogimiento. Sin embargo, en estos supuestos se exige que el beneficiario del plan sea, de forma única e irrevocable, la persona con minusvalía. Como es obvio, en el supuesto de fallecimiento del minusválido se podrán generar prestaciones de viudedad u orfandad a favor de quien haya realizado las aportaciones.

3.- Mutualidad de deportistas profesionales.

Se crea una aportación especial a Mutualidades de Previsión Social a prima fija para deportistas profesionales. Su régimen se encuentra en el artículo 13 de la Ley 6/2000 que estudiamos. Las principales diferencias con el tratamiento tributario general de los planes de pensiones son:

• La aportación máxima es de 2.500.000.

• Las aportaciones pueden realizarse mientras el sujeto tenga la condición de deportista profesional o de alto nivel. Reglamentariamente se regularán estos aspectos de la Ley.

• Los derechos consolidados pueden disponerse en los supuestos previstos en el artículo 8 de la Ley 8/1987, de Planes de Pensiones, y adicionalmente, una vez transcurrido un año desde que finalice la vida laboral de los deportistas profesionales.

• Las prestaciones percibidas, así como la percepción de los derechos consolidados, tributarán como rendimiento de trabajo. La norma no lo indica pero cabe suponer que gozarán de las reducciones propias de este tipo de rendimientos, por lo común , una reducción del 40% del rendimiento.

• Se pueden seguir efectuando aportaciones después de haber finalizado su vida laboral, si bien sólo podrán ser objeto de reducción de la base imponible en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 de la Ley 8/1987, de Planes de Pensiones. El límite de reducción en la base imponible de estas aportaciones es el límite general establecido en el artículo 46.1.5º de la Ley del IRPF.

Se modifica el artículo 16 de la Ley del IRPF que define las condiciones para que las contribuciones empresariales a planes de pensiones tengan la consideración de rendimiento de trabajo. La única modificación consiste en mantener que estas aportaciones serán rendimiento de trabajo aunque se permita la disposición anticipada de los fondos en los supuestos previstos en la normativa de planes de pensiones. Creemos que esta norma pretende reforzar un concepto que ya se infería de la normativa anterior, pero que ahora se explicita con toda claridad.

4.- Seguros Unit Link

Se modifica el artículo 24.3 de la Ley del IRPF relativo a los seguros denominados Unit Link. Se establece que las inversiones de las provisiones matemáticas reunirán los requisitos previstos en la norma para poder gozar de las reducciones previstas en ese mismo precepto si tratan de desarrollar una política de inversión caracterizada por reproducir un determinado índice bursátil o de renta fija representativo de alguno de los mercados secundarios oficiales de valores de la Unión Europea.

5.- Pago del Impuesto sobre Sucesiones.

El pago del Impuesto sobre Sucesiones correspondientes a seguros colectivos en los que el causante sea a la vez el asegurado o contratante podrá ser fraccionado, a petición del beneficiario, en el número de años en que perciba la pensión si la renta fuera temporal o un número máximo de quince años si la renta fuere vitalicia y mientras no se ejercite el derecho de rescate. El aplazamiento no exigirá caución ni devengará intereses.

6.-Medidas sobre el ahorro.

En el supuesto de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente de los activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos de activos financieros como pagarés, cesión de créditos, etc, regulados en el número dos del mismo artículo 23 de la Ley el IRPF , se estimará que no existe rendimiento de capital mobiliario. De esta forma, se solventa la problemática de una modalidad de la denominada "plusvalía del muerto" , que no tributa cuando genera ganancias patrimoniales por expresa manifestación de la ley, pero que venía determinado rendimientos de capital mobiliario tributables al producirse el fallecimiento del propietario de los activos financieros.

La distribución como dividendos de la prima de emisión de acciones venía tributando hasta la fecha como rendimientos de capital mobiliario, cuando en realidad se correspondía con la devolución de una aportación anterior. A partir de uno de enero de 2001, la distribución de la prima de emisión minorará el valor de adquisición de los títulos afectado hasta su anulación. El exceso que pudiera resultar tributará como rendimiento de capital mobiliario.

En los supuestos de reducción de capital con devolución de aportaciones, el importe de ésta minora el valor de adquisición hasta su anulación. El exceso se consideraba ganancia patrimonial. A partir de uno de enero de 2001, se considerará rendimiento de capital mobiliario, de la misma forma que hemos visto en la distribución de la prima de emisión.

En ambos casos, se elimina el posible criterio de que estas operaciones pudieran tributar al tipo privilegiado del 18% ( en los supuestos en que hubiera transcurrido más de un año). Así es, al determinar que produce rendimientos de capital mobiliario no podrá aplicarse el tipo del 18% reservado a las transmisiones onerosas. Probablemente, en estos supuestos, deberán analizarse economías de opción como, por ejemplo, realizar una auténtica transmisión de títulos

Estas operaciones no se encuentran sometidas a retención o ingreso a cuenta por expresa disposición de la Ley 6/2000 que analizamos.

Esta nueva normativa también afecta al Impuesto de no Residentes. Así, estas operaciones ya no determinarán ganancias patrimoniales que tributan al 35%, sino rendimientos de capital mobiliario al tipo general del 25% ( el proyecto de LPE para el ejercicio 2.001 fija un tipo del 18%) o al que establezca el correspondiente convenio de doble imposición. De igual forma, el pagador español no está obligado a practicar retención.

7.-Medidas de apoyo a la internacionalización de las empresas.

En nuestra circular monográfica anterior sobre internacionalización ya poníamos de relieve que merced al tenor literal del nuevo artículo 20 bis de la Ley 43/1995 se podían efectuar transmisiones de sociedades españolas sin tributar por las plusvalías obtenidas gracias a dos operaciones sucesivas: un canje de valores para obtener la participación en una sociedad no residente y una posterior transmisión de la misma gozando de los beneficios fiscales de la exención por plusvalías de fuente extranjera. La nueva norma surgida de la Ley 6/2000 evita esta posibilidad.

En efecto, se establece que cuando la participación en la sociedad no residente se hubiere valorado por el valor histórico existente en la sociedad transmitente, la exención relativa a la plusvalía obtenida se limitará al importe resultante de la diferencia entre el valor de transmisión de la participación y el valor normal de mercado de la misma en el momento de su adquisición por la entidad transmitente. Para que ello sea así, se exige que se hubiera determinado la no integración de rentas en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, del IRPF o del Impuesto sobre la Renta de los no Residentes derivadas de:

• La transmisión de la participación en una entidad residente en territorio español.

• La transmisión en la participación de una entidad no residente que no cumpla los requisitos de tributación por el Impuesto de Sociedades del país de origen o de la realización de actividades empresariales.

• La aportación no dineraria de otros elementos patrimoniales. Veamos la nueva regulación con un ejemplo.

La sociedad residente en España A es titular de acciones de la sociedad residente B. La sociedad A entrega sus acciones de B a la sociedad C, no residente en España pero sí residente en la Unión Europea , a través de una operación de canje de valores protegida por las normas de reorganización empresarial del Título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Esta sociedad no residente cumple todos los requisitos para poder gozar de los beneficios de la exención por rentas de fuente extranjera. El valor de mercado de la participación de la no residente en el momento del canje de valores es de 1.000 U.M. El valor histórico de la participación en B que figura en los balances de A es de 100 U.M.

Después del canje la participación de la sociedad C que ostenta A tiene un valor fiscal de 100. Al cabo de un tiempo, la sociedad A transmite su participación en C por 1.200 U.M.

Pues bien, la plusvalía fiscal obtenida es de 1.100 U.M, es decir, la diferencia entre el valor histórico (100) y el valor de transmisión (1.200). La exención de esta plusvalía se limita a 200 U.M, es decir, la diferencia entre el valor de mercado en el momento de la adquisición de la participación de la sociedad no residente y su valor de transmisión actual. En definitiva, la renta no integrada con motivo de la operación de reestructuración empresarial protegida por los beneficios fiscales aplicables en estos supuestos, se integra con motivo de la transmisión de la participación de la entidad no residente.

De igual forma, se modifica el artículo 110 de la LIS estableciendo que el régimen de diferimiento de rentas contenido en el capítulo VIII del Título VIII será incompatible con las exenciones previstas para las rentas derivadas de la transmisión en la participación de entidades no residentes.

Es de suponer que ,por la parte de la renta no exenta, se podrá practicar la deducción por doble imposición internacional regulada en los artículos 29 y 30 de la LIS.

8.- Deducción por inversiones para la implantación de empresas en el extranjero.

En la normativa anterior, esta deducción era incompatible por la misma inversión con la deducción regulada en el artículo 34 de la LIS que beneficia las actividades exportadoras. La Ley 6/2000 establece que la sociedad podrá optar por ejercer la deducción por actividades exportadoras (art.34) o la deducción por inversiones para la implantación de empresas en el extranjero. Incluso se podrá distribuir la base de deducción entre ambas. En ningún caso, un mismo importe de una misma inversión puede dar derecho a la deducción por ambos conceptos.

9.- Entidades de Tenencia de Valores Extranjeros.

La Ley 6/2000 reproduce, casi en su totalidad la normativa surgida del RDL 3/2000, si bien efectúa mejoras técnicas y de estilo. Sin embargo, existen ciertas modificaciones:

• La opción por el régimen se comunica a la Administración y será aplicable desde la comunicación hasta que la sociedad comunique la renuncia al régimen.

• La exención de rentas derivadas de la transmisión de la participación en entidades no residentes se practicaba sobre rentas positivas, por lo que hay que entender que las minusvalías derivadas de estas operaciones debían integrarse en la base imponible. En la redacción del artículo 130 de la LIS efectuada por la Ley 6/2000 se excluye la mención positiva, lo que hace pensar que la expresión rentas se refiere exclusivamente a plusvalías, por lo que las minusvalías de estas operaciones siguen pudiéndose integrar en la base imponible.

• En el régimen de las ETVE se entiende producida la condición de detentar el 5% del capital social de la participada si el valor de adquisición de la participación es superior a 6 millones de euros. Sin embargo, desde la Ley 6/2000 en el supuesto de participación indirecta en las filiales de segundo o ulterior nivel se deberá respetar el porcentaje del 5%. De esta forma, se evita que se hiciera una adquisición por valor de 6 millones de euros en una entidad no residente ( entidad interpuesta) y que ésta, a su vez, participara en otra sin detentar el 5% y se pudiera gozar de los beneficios de las sociedad Holding española.

• El régimen de exención de las rentas de fuente extranjera no se aplica a las Instituciones de Inversión Colectiva, salvo a las que tributan a tipo general del impuesto.

2.2.3 Medidas relativas a las retenciones en el IRPF y en el IRNR.

1.- Retenciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

• Se establece que para calcular el tipo de retención se tomaran en cuenta, también, las retribuciones variables previsibles. A estos efectos, se considerarán previsibles las percibidas como mínimo el año anterior salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar de manera objetiva un importe inferior. Se trata de la misma norma que ya se encontraba en el reglamento del IRPF y que fue declarada nula por el Tribunal Supremo por considerarla ilegal. Su aprobación por Ley subsana la ilegalidad declarada por el Tribunal Supremo.

• De igual forma, se establece que se entiende por cónyuge a cargo cuando éste percibe rentas inferiores a 100.000 ptas incluidas las exentas. Para el ejercicio 2001, se establece este límite en 250.000 ptas.

• La Resolución del Departamento de Gestión Tributaria de 15 de diciembre de 2000 ha aprobado el modelo de comunicación de datos al pagador que se utilizará en las comunicaciones que deban efectuarse a partir de uno de enero de 2001. El nuevo modelo de comunicación recoge las novedades que ha sufrido el sistema de retenciones de trabajo personal en estos últimos meses y, en especial, recoge la comunicación de la existencia de ascendientes y la comunicación de las pensiones compensatorias o alimenticias que permiten minorar el tipo de retención. Otra novedad es que el nuevo modelo consta de un ejemplar para el pagador y otro para el trabajador que deberá ser sellado por la empresa cuando le sea entregada por el trabajador. Este ejemplar para el trabajador puede ser sustituido por un recibo entregado por el pagador. Será valido cualquier impreso que recoja el contenido del modelo de comunicación aunque responda a un formato diferente.

• Se establece, tanto en el IRPF como en el I. Sociedades que cuando por virtud de una resolución judicial o administrativa se deba satisfacer una renta sujeta a retención o ingreso a cuenta, el pagador deberá practicar la retención e ingresarla en el Tesoro.

Se evita de esta forma el problema que se suscitaba en la ejecución de sentencias en que se condenaba a un sujeto al pago de una determinada renta sujeta a retención. Cuando el pagador pagaba una cantidad inferior a la fijada en la sentencia, ya que estaba practicando retención, se encontraba con que el órgano jurisdiccional le exigía el pago de la cantidad fijada en la mencionada sentencia. Tanto es así, que se establece que si durante el ejercicio 2000 se hubiera satisfecho una cantidad integra (sin descontar la retención) porque había sido obligado por el órgano judicial o administrativo competente y al mismo tiempo se había ingresado la retención en el Tesoro Público, se tendrá derecho a la devolución del importe ingresado en concepto de retención, al tiempo que el sujeto perceptor no podrá deducir las cantidades relativas a la retención o ingreso a cuenta.

2.- Retenciones a no residentes.

Cuando un contribuyente adquiera la condición de residente y anteriormente y dentro del mismo ejercicio hubiera soportado retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, tendrá derecho de deducirse estas retenciones de su declaración anual del IRPF.

De la misma manera, cuando un contribuyente pierda la condición de residente, las retenciones e ingresos a cuenta practicados desde el inicio de año hasta el momento de la pérdida de la condición de residente tendrán la naturaleza de pagos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

2.2.4 Otras medidas relativas al IRPF.

En el supuesto de fallecimiento del sujeto pasivo antes del 25 de junio de 2.000, fecha de entrada en vigor del RDL 3/2000, los sucesores del causante podrán optar por aplicar la normativa anterior a este RDL o bien la normativa vigente a 31 de diciembre de 2.001. El motivo de esta norma es simple: como el RDL 3/2000 entró en vigor el 24 de junio de 2.000, en el supuesto de fallecimiento de un contribuyente del IRPF el devengo del impuesto se había producido antes de dicha fecha con lo que no podía aplicar la normativa del Real Decreto Ley, por ejemplo, la tributación al 18% de las plusvalías generadas entre uno y dos años. Con esta norma se pretende que los sucesores del causante puedan optar por la legislación más favorable.

2.2.5 Modificación relativa a las deducciones en los Grupos de Sociedades.

Cuando se produce la extinción del régimen de Grupos de Sociedades, las deducciones pendientes de aplicar son asumidas por las sociedades en la medida en que contribuyeron a formar el derecho a las citadas deducciones. El plazo de compensación será el establecido en la normativa del I. Sociedades ( por lo común cinco o diez años en función del tipo de deducción). Antes se establecían dos plazos : siete años para la deducción por doble imposición interna y cinco para las restantes deducciones.

Una de las principales causas por las que la Administración Tributaria denegaba el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en el IVA era consecuencia del régimen tributario de la deducción de las cuotas soportadas antes del comienzo de la actividad.

Los requisitos básicos para poder deducir estas cuotas de IVA eran los siguientes.

• Haber presentado una declaración previa al inicio de actividades.

• Comenzar la actividad antes de un año o, en caso contrario, solicitar una prórroga a la Administración Tributaria.

• En ningún caso, se admitía la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de terrenos, deducción que se difería, en todo caso, al comienzo de las actividades.

El Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en su sentencia de 21 de marzo de 2.000 ( caso Gabalfrisa) ha declarado que una normativa como la española se opone a lo previsto en la Directiva Europea.

Por ello, la Dirección General de Tributos se ha visto en la necesidad de aprobar esta Resolución que, con toda probabilidad , será refrendada en la próxima Ley de Medidas Fiscales para el ejercicio 2.001. El contenido de esta resolución es el siguiente:

• No se puede condicionar la deducción de las cuotas soportadas antes del comienzo de la actividad a la presentación de una solicitud (modelo 037) sin perjuicio de que la no presentación de la misma pueda constituir una infracción tributaria simple. De igual forma, se elimina la necesidad de solicitar prórrogas a la Administración para el comienzo de las actividades.

• No se limita la deducción de las adquisiciones de terrenos, por lo que el IVA soportado en las mismas es inmediatamente deducible.

• Las cuotas soportadas y deducidas antes del comienzo de la actividad tendrán el carácter de provisionales y estarán sometidas a las regularizaciones previstas en la Ley del IVA.

Por ello, podemos concluir que cualquier sujeto pasivo que, en estos momentos, haya soportado cuotas de IVA antes del comienzo de la actividad podrá deducir las mismas siempre que las citadas adquisiciones estén relacionadas con una próxima actividad empresarial o profesional. Y ello con independencia de las solicitudes presentadas a la Administración o el tiempo que haya transcurrido desde que se soportaran las cuotas. Hay

que incluir, por lo tanto, las cuotas que la Administración no admitió como deducibles practicando liquidación provisional y minorando estas cuotas del IVA soportado.

Por último, insistir que ya no se limita la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas en las adquisiciones de terrenos.

4.- MODIFICACIÓN DEL REGLAMENTO DEL IVA Y OTRAS NORMAS TRIBUTARIAS.

4.1.-Régimen simplificado de IVA.

Se modifica el artículo 38.2 del Reglamento del IVA con la finalidad de clarificar que las subvenciones percibidas por los sujetos pasivos acogidos a este régimen especial pueden gozar de la misma regulación que las subvenciones percibidas por sujetos del régimen general y que se establece en el artículo 104 de la Ley del IVA. Básicamente, se establece que las subvenciones percibidas determinarán la aplicación de la regla de prorrata, salvo por ciertas subvenciones que determinan el derecho a la deducción total del impuesto (FEOGA, IFOP, etc).

4.2. Régimen del recargo de equivalencia.

Se suprime la exclusión del recargo de equivalencia para la venta de cintas magnetoscópicas grabadas (cintas de vídeo). De esta forma, los sujetos que venden otras mercancías sometidas al régimen de recargo de equivalencia y cintas de vídeo ya no tendrán que considerar las ventas de este último producto como un sector diferenciado.

Los sujetos acogidos a este régimen especial que realicen otras actividades económicas en otros sectores de la actividad empresarial o profesional deberán documentar sus compras de mercaderías en facturas distintas en función de cada una de las actividades realizadas.

4.3.-Obligaciones formales en el IVA.

• Los sujetos pasivos que en el año anterior precedente hubieran facturado más de mil millones deberán presentar declaración mensual. De igual forma, ahora se establece que el adquirente de la totalidad del patrimonio empresarial de otro sujeto pasivo, el cual hubiera facturado en el año anterior mil millones gracias al patrimonio transmitido , también deberá presentar declaraciones mensuales. 0

• Se habilita al Ministro de Hacienda para que pueda ampliar el plazo de presentación de declaraciones que puedan presentarse por vía telematica. 0

• La Administración podrá celebrar convenios con otras entidades públicas u organizaciones privadas como organizaciones patronales, organismos representativos de sectores económicos, etc, con el fin de colaborar en la presentación de las declaraciones por este impuesto. 0

• Se elimina la posibilidad de efectuar un solo documento equivalente para las adquisiciones intracomunitarias realizadas en el mismo mes natural con el mismo proveedor. Como se sabe, en estas operaciones es obligado realizar un documento equivalente a la factura o autofactura. Hasta la fecha se permitía que esta autofactura pudiera ser un documento resumen de un conjunto de operaciones. A partir de la fecha, se elimina esta posibilidad. 0

4.4 Otras modificaciones.

• Se regulan las condiciones para la exención de las exportaciones de bienes realizadas por los adquirentes no establecidos y las prestaciones de servicios que consistan en trabajos realizados sobre bienes adquiridos o importados para ser objeto de tales trabajos antes de su exportación.

• Se dictan las normas reglamentarias necesarias para regular el régimen especial de operaciones con oro de inversión aprobado por la ley 55/1999 de Medidas Fiscales para el ejercicio 2000.

• Se derogan las normas reglamentarias que se referían al régimen de determinación proporcional de bases imponibles, régimen que fue suprimido definitivamente por la Ley 55/1999, de 31 de diciembre.

• Por lo que respecta al tipo reducido del 7% previsto en el artículo 91.1.2º. 15º referido a las obras de albañilería en determinadas condiciones, se establece la obligación de que el destinatario de la operación declara por escrito que reúne las condiciones para que dicho tipo sea de aplicación.

En estos casos, si por causa de la declaración del destinatario se ha devengado una cuota de IVA inferior a la que correspondía, el destinatario de la operación será responsable solidario de la cuota defraudada.

De igual forma, se modifica la normativa sobre facturación y se obliga al sujeto pasivo que ejecuta la obra a emitir factura en todo caso.

5.1 Recomendaciones para personas físicas.

Como es habitual en esta fechas, es necesario recordar las posibles actuaciones o inversiones que pueden minorar la carga tributaria del IRPF o de otros Impuestos.

1.- Planes de Pensiones.

Las aportaciones a Planes de Pensiones minoran la base imponible del IRPF. En este ejercicio se han aumentado los límites de reducción en la base imponible. Los límites para este ejercicio son los siguientes:

Por último, es necesario recordar que desde 1998, las cantidades no deducidas en un ejercicio por superar el límite previsto en la norma, podrán reducir la base imponible de los cinco ejercicios siguientes si así se hace constar en la correspondiente declaración del IRPF. En el supuesto de ingresos variables es oportuno tomar en consideración esta opción prevista en el Reglamento del IRPF.

2.- Inversión en vivienda habitual.

La adquisición de una vivienda habitual otorga derecho a una deducción del 15% en la cuota del IRPF, con un límite de base de deducción de 1.500.000. Si la adquisición se financia mediante crédito o préstamo la deducción en cuota para las primeras 750.000. ptas es del 25% en los primeros dos años o del 20% en los siguientes. Para las restantes 750.000 el porcentaje es del 15%.

Si la vivienda se adquirió antes del 4 de mayo de 1998, se mantiene la deducción de la normativa vigente en el ejercicio 1998, si resulta más favorable que la normativa vigente.

Por ello, debe analizarse cuidadosamente la opción de efectuar estas inversiones, incluyendo la posibilidad de realizar amortizaciones anticipadas de los préstamos a fin de poder gozar de estos beneficios fiscales.

De igual forma, hay que recordar que las aportaciones a cuentas vivienda también otorgan el derecho a la deducción del 15% con el mismo límite de 1.500.000 ptas. Sin embargo, desde 1999 se exige que las cantidades depositadas en la cuenta vivienda se destinen a la adquisición de la primera vivienda, es decir, que se compre una vivienda habitual por primera vez.

3.-Ganancias y pérdidas patrimoniales.

Si se han obtenido ganancias patrimoniales en este ejercicio se puede analizar la posibilidad de materializar minusvalías que minoren estas ganancias. Hay que recordar que en el supuesto de acciones y participaciones sociales no se computarán como pérdidas si el contribuyente adquirió títulos homogéneos que cotizan en bolsa dentro de los dos meses anteriores o posteriores a la transmisión de títulos que ha provocado la pérdida. Si los títulos no cotizan en bolsa el plazo anterior es de un año.

Por último hay que recordar que desde 1999 las minusvalías generadas en menos de un año pueden compensarse con el 10% del saldo resultante de sumar los rendimientos ordinarios, esto es, rendimientos de trabajo, de capital, de actividades económicas e imputaciones de renta.

4.-Cancelación de Hipotecas.

El proyecto de ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2.001 establece la exención de la cancelación de hipotecas por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados (0.50 del importe garantizado). Por ello parece oportuno diferir la decisión de proceder a la cancelación de la hipoteca al ejercicio 2.001.

5.2 Recomendaciones para personas jurídicas.

En nuestras circulares de meses anteriores reseñamos una serie de deducciones y beneficios fiscales que entrarán en vigor, para las compañías cuyo ejercicio fiscal coincide con el año natural, el uno de enero de 2001.

Por ello, antes de efectuar inversiones que puedan afectar a la aplicación de estos beneficios fiscales es necesario analizar el momento en que se producen las mismas y determinar si se aprovechan las ventajas fiscales previstas en las normas que hemos venido analizando hasta la fecha.